T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI  İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı	:	62030549-125[30-2013/302]-2358		10/10/2014
Konu	:	ABD mukimi firmadan uçak kiralanması karşılığında yapılan ödemelerden tevkifat yapılıp yapılmayacağı hk.

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, … Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, ABD mukimi şirkete satışını yapacağınız uçağın aynı şirketten adi kiralama yolu ile kiralanacağını belirterek, yapılacak kira ödemeleri üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılıp yapılmayacağı hususunda bilgi talep edilmiş olup, konuya ilişkin Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 3’üncü maddesinin 2 nci fıkrasında, 1 inci maddede yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanların, yalnız Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, 3 üncü fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin üçüncü fıkrasının (ç) bendinde de taşınır ve taşınmazlar ile hakların Türkiye’de kiralanmasından elde edilen kazançların, dar mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.

Aynı maddenin 4 üncü fıkrasında ise, maddede belirtilen kazanç veya iratlar ile gelir unsurlarının Türkiye'de elde edilmesi ve Türkiye'de daimî temsilci bulundurulması konularında, 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun ilgili hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

Taşınır ve taşınmaz mallar ile hakların Türkiye’de kiralanmasından elde edilen iratlar, dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar arasında sayılmıştır. Bunlar, dar mükellef kurumların gayrimenkul sermaye iradı niteliğindeki kazançlarıdır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 7 nci maddesine göre, bu tür kazançların elde edilmiş sayılması için taşınmaz malların Türkiye’de bulunması ve bu mahiyetteki mal ve hakların Türkiye’de kullanılması veya Türkiye’de değerlendirilmesi gerekmektedir. Türkiye’de değerlendirme, ödemenin Türkiye’de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya kârından ayrılmasıdır.
1 seri no'lu Kurumlar Vergisi Tebliği'nin "III- Dar mükellefiyet esasında verginin tarhı ve ödenmesi" başlıklı bölümünün alt bölümlerinde dar mükelleflerin vergilendirilmesine ilişkin ayrıntılı açıklamalara yer verilmiştir.

5520 sayılı Kanun’un 30 uncu maddesinde de, dar mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup, maddenin 1 inci fıkrasının (c) bendinde gayrimenkul sermaye iratlarından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca gayrimenkul sermaye iratları üzerinden yapılacak kurumlar vergisi kesintisi oranı, 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu kapsamındaki faaliyetlerden sağlanacak gayrimenkul sermaye iratlarından % 1, diğerlerinden % 20 olarak belirlenmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, adi kiralama yoluyla ABD mukimi şirketten kiralayacağınız uçak nedeniyle yapacağınız kira ödemelerinin iç mevzuatımıza göre gayrimenkul sermaye iradı olarak değerlendirilmesi ve bu ödemeler üzerinden Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 30 uncu maddesinin 1 inci fıkrasının (c) bendine göre % 20 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.

Diğer taraftan, "Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti İle Amerika Birleşik Devletleri Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" 01.01.1998 tarihinden itibaren uygulanmakta olup, söz konusu Anlaşmanın “Gemicilik ve Hava Taşımacılığı”nı düzenleyen 8 inci maddesinin 1 ve 2 nci fıkralarında;

            “1. Bir Akit Devlet teşebbüsünün uluslararası trafikte gemi veya uçak işletmeciliğinden elde ettiği kazanç, sadece bu Devlette vergilendirilebilecektir.

            2. Bu maddenin amaçları bakımından, gemi veya uçakların uluslararası trafikte işletilmesinden elde edilen kazançlar, gemi veya uçakların kiralanmasından elde edilen kazançları da, sözkonusu kiralama kazançlarının, 1 inci fıkrada belirtilen diğer kazançların yanısıra arızi olarak elde edilmiş olması şartıyla kapsar."

hükümlerine yer verilmiş, aynı Anlaşmanın "Gayrimaddi Hak Bedelleri”ne ilişkin 12 nci maddesinin 2 ve 3 üncü fıkralarında ise;

"2. Bununla beraber, sözkonusu gayrimaddi hak bedelleri, elde edildikleri Akit Devlette ve o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak gayrimaddi hak bedelinin gerçek lehdarı diğer Akit Devletin bir mukimi ise bu şekilde alınacak vergi, 3 üncü fıkranın (a) bendinde tanımlanan gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10'unu ve 3 üncü fıkranın (b) bendinde tanımlanan gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 5'ini aşmayacaktır.

3. Bu maddede kullanılan "gayrimaddi hak bedelleri" terimi:

a) …
            b) Sınai, ticari veya bilimsel teçhizatın kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı karşılığında ödenen her türlü ödemeyi kapsar."

hükümleri öngörülmüştür.

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Amerika Birleşik Devletleri mukimi firmanın uçak kiralaması nedeniyle elde ettiği kazancın, uluslararası trafikte uçak işletmeciliğinden elde ettiği kazançların yanı sıra arızi olarak (bir kaç sefer karşılığında) elde edilmiş olması durumunda, söz konusu kazancı vergilendirme hakkı yalnızca mukimi olduğu Amerika Birleşik Devletleri’ne ait olacaktır.

Ancak, uçak kiralama faaliyetinin arızi kiralamanın ötesinde süreklilik kazanması halinde veya kira geliri elde eden ABD mukimi firmanın esas faaliyetinin uluslararası hava taşımacılık faaliyeti olmaması durumunda, söz konusu faaliyet dolayısıyla elde edilecek kazancın gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilerek, Anlaşmanın 12 nci maddesinin 2 nci fıkrasının (b) bendi kapsamında Türkiye’de % 5 oranında vergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir. İç mevzuatımızda bu tür kazançlar için daha düşük bir oranın belirlenmesi durumunda ise, bu düşük vergi oranın uygulanacağı tabiidir.

Diğer taraftan, uluslararası trafikte işletilen uçakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar Anlaşma'nın "Değer Artış Kazançları"na ilişkin 13 üncü maddesinin 4 üncü fıkrası uyarınca yalnızca elden çıkaranın mukim olduğu Devlette vergilendirileceğinden, ABD mukimi firmaya satılacak uçak dolayısıyla elde edilecek değer artış kazancının da Türkiye'de iç mevzuat hükümleri dikkate alınarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

ABD mukimi firmanın Türkiye’de elde ettiği kazanç veya iratların ilgili Anlaşma çerçevesinde vergiye tabi tutulabilmesi için, mukimi olduğu ülkenin yetkili makamlarından mukimlik belgesi alması ve bu belgenin aslı ile noter veya bu ülkedeki Türk konsolosluklarınca tasdikli Türkçe tercümesinin bir örneğini, kendilerine yapılan ödeme üzerinden vergi tevkifatı yapacak vergi sorumlularına ibraz etmeleri gerekmektedir. Vergi sorumluları teslim aldıkları söz konusu mukimlik belgelerini gerektiğinde yetkili makamlara ibraz etmek üzere muhafaza edeceklerdir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümleri uygulanacaktır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

 

 

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.