İlgide kayıtlı özelge talep formunda, elektrik panoları imalatı yapan şirketiniz tarafından üretilen panoların, kalitesini ve çalışma prosedürünü test etmek amacıyla Çek Cumhuriyeti'ne gönderildiği belirtilerek, Çek Cumhuriyeti mukimi firmaya ürün test hizmeti için yapılan ödemelerin vergilendirilmesi hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmış olup konu hakkında Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.

I-KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin 2 nci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumların kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış; 3 üncü fıkrasında da dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar bentler halinde sayılmıştır. Aynı maddenin 4 üncü fıkrasında ise, maddede belirtilen kazanç veya iratlar ile gelir unsurlarının Türkiye'de elde edilmesi ve Türkiye'de daimî temsilci bulundurulması konularında 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ilgili hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

Gelir Vergisi Kanununun "Kazanç veya İradın Türkiye'de Elde Edilmesi" başlıklı 7 nci maddesinin 1 inci fıkrasında, dar mükellefiyete tabi kimseler bakımından kazanç ve iradın Türkiye'de elde edildiğinin maddenin devamında belirtilen şartlara göre tayin olunacağı ifade edilerek; serbest meslek kazançlarında, serbest meslek faaliyetlerinin Türkiye'de icra edilmesi veya Türkiye'de değerlendirilmesinin bu konuda kıstas olacağına hükmedilmiştir. Yine 7 nci maddenin 3 üncü fıkrasında, bu maddenin 1 inci fıkrasının 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 7 nci bentlerinde sözü edilen değerlendirmeden maksadın, ödemenin Türkiye'de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa, Türkiye'de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya kârından ayrılması olduğu hükme bağlanmıştır.

Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin 1 inci fıkrasında; dar mükellefiyete tabi kurumların anılan fıkrada bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dâhil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmış, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile serbest meslek kazançları üzerinden yapılacak kurumlar vergisi kesinti oranı petrol arama faaliyetleri dolayısıyla sağlanacak kazançlardan %5, diğer serbest meslek kazançlarından % 20 olarak belirlenmiştir.

II- ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI YÖNÜNDEN:

"Türkiye Cumhuriyeti ile Çek Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" 01/01/2004 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.

Anlaşmanın "Ticari Kazançlar"a ilişkin 7 nci maddesinin 1 inci fıkrasında;

"1. Bir Akit Devlet teşebbüsüne ait kazanç, sözkonusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, yalnızca bu Devlette vergilendirilecektir. Eğer teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, teşebbüsün kazancı bu diğer Devlette yalnızca işyerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere vergilendirilebilir."

"İşyeri"ni düzenleyen 5 inci maddesinin 3 üncü fıkrasının b bendinde ise;

"3. "İşyeri" terimi aynı zamanda:

   b) Bir Akit Devlet teşebbüsünün çalıştırdığı elemanları veya diğer personeli aracılığıyla danışma veya yönetim hizmetleri de dahil diğer Devlette herhangi bir oniki aylık dönemde toplam altı aydan fazla devam eden hizmet tedariklerini

kapsamına alır."

hükümleri yer almaktadır.

Buna göre, Çek Cumhuriyeti mukimi firma tarafından ürün test hizmeti karşılığında elde edilen gelirleri vergileme hakkı, Türkiye'de bir işyeri vasıtasıyla sunulmaması durumunda Çek Cumhuriyeti'ne ait olacaktır. Böyle bir durumda Türkiye kaynaklı ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılmaması gerekmektedir.

Diğer taraftan, Anlaşmanın yukarıda yer alan 5 inci maddesinin 3 üncü fıkrası hükmüne göre, Çek Cumhuriyeti mukimi şirket tarafından verilen ürün test hizmetinin Türkiye'de vergilendirilebilmesi için gerekli olan "işyeri" oluşturma ölçütü, yalnızca fiziki bir yerle sınırlı olmayıp, şirketin personeli aracılığıyla Türkiye'de vereceği hizmetler de yukarıda belirtilen süre şartına bağlı olarak Türkiye'de bir işyeri oluşturabilmektedir.

Bahse konu hizmetin Türkiye'de bulunan bir işyeri vasıtasıyla sunulması durumunda, bu işyerine atfedilen gelirle sınırlı olmak üzere vergileme hakkı Türkiye'ye ait olacaktır.

Böyle bir durumda ise, Türkiye'de ödenen vergiler, Anlaşmanın çifte vergilendirmenin önlenmesine ilişkin 22 nci maddesi hükümleri çerçevesinde, söz konusu kazanca ilişkin Çek Cumhuriyeti'nde ödenecek vergiden mahsup edilmek suretiyle çifte vergilendirme önlenecektir.

Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmek için söz konusu Çek Cumhuriyeti mukimi firmanın ilgili ülkede tam mükellef olduğunun ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğinin Çek Cumhuriyeti yetkili makamlarından alınacak bir belge (mukimlik belgesi) ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile birlikte noterce veya bu ülkedeki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen Türkçe tercümesinin bir örneğinin vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümlerimizin uygulanacağı tabiidir.

III-KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;

-1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,

-4/1 inci maddesinde, hizmetin, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu ve bu işlemlerin bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği,

-6/b maddesinde, işlemlerin Türkiye'de yapılmasının, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade ettiği,

-9 uncu maddesinde, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları vergi alacağının ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Bakanlığımıza yetki verildiği

hüküm altına alınmıştır.

KDV tevkifatı uygulamasına ilişkin ayrıntılı açıklamalara Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (I/C-2.1.2) bölümünde yer verilmiş olup, "I/C-2.1.2.1. İkametgâhı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye'de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler'' başlıklı bölümünün "2.1.2.1.1 Genel Olarak" alt başlıklı bölümünde;

''3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesine göre bir hizmetin KDV'nin konusuna girebilmesi için Türkiye'de ifa edilmesi gerekmektedir. Aynı Kanunun (6/b) maddesinde ise Türkiye'de yapılan veya faydalanılan hizmetlerin Türkiye'de ifa edilmiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre, ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanların Türkiye'de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye'de faydalanılan hizmetler KDV'ye tabi olacaktır.

Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV'nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

Hizmetin vergiden müstesna olması ve hizmetin yurt dışında yapılıp hizmetten yurt dışında faydalanılması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir. "

açıklamalarına yer verilmiştir.

Buna göre, yurt dışında alınan test hizmetinden Türkiye'de yararlanılması halinde, bu hizmetler KDV'ye tabi olacak ve şirketiniz tarafından 2 No.lu KDV beyannamesiyle sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.

Ancak, şirketiniz tarafından yurt dışında test hizmeti alınan elektrik panolarının ihracata konu bir mal olması halinde, ihraç edilen bu panolara ilişkin yurt dışında alınan test hizmetinden yurt dışında yararlanılacağından, söz konusu hizmet alımı karşılığında yurt dışında mukim firmalara yapılan ödemeler üzerinden sorumlu sıfatıyla KDV tevkifatı yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.