TARİH : 05/05/2017
SAYI :B.07.1.GİB.4.34.16.01-120[23-2015/10]-123944
KONU : Çin'den döviz olarak elde edilen ücretin vergilendirilmesi

İlgide kayıtlı özelge talep formunda; merkezi Çin'de bulunan ………………… ünvanlı elektronik haberleşme modül üreticisi bir firmada Türkiye ve Orta Doğu 'dan sorumlu Saha Uygulama Mühendisi (…………….) olarak görev yaptığınız, ………………. firmasının ürünlerini satın almış ve bu ürünlerin kullanımı ile ilgili teknik sorunlar yaşayan ya da teknik bilgiye ihtiyaç duyan Türkiye ve Orta Doğu'daki firmalara seyahat ederek teknik sorunlarına veya sorulara çözümler üretecek mühendislik desteği verdiğiniz, seyahat etmediğiniz dönemlerde çalışmalarınızı evden sürdürdüğünüz, söz konusu firmanın Türkiye'de kanuni bir iş merkezi, ofisi veya kuruluşunun bulunmadığı, söz konusu ürünlerin Türkiye'de distribütör firmalar tarafından satıldığı, çalıştığınız firmanın sizin vermiş olduğunuz hizmetler dolayısıyla parasal bir kazanç sağlamadığı, maaşınızın ve yaptığınız masrafların …………. firması tarafından Türkiye'de bir bankada sahip olduğunuz Euro hesabına Euro olarak yatırıldığı belirtilerek, anılan firma tarafından ödenen ve Çin'de de vergilendirilmeyen söz konusu ücretin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 14 numaralı bendi uyarınca istisna olup olmadığı hususundaki Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu belirtilmiş ve gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olarak tanımlanmıştır. Kanunun 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının 1 numaralı bendinde ise Türkiye'de yerleşmiş olan gerçek kişilerin Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden tam mükellefiyet esasında vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanunun 4 üncü maddesinde;

"Aşağıda yazılı kimseler Türkiye'de yerleşmiş sayılır:

1.İkametgahı Türkiye'de bulunanlar (İkametgah, Kanunu Medeninin 19 uncu ve müteakip maddelerinde yazılı olan yerlerdir.);

2.Bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye'de oturma süresini kesmez.)" hükmüne yer verilmiştir.

Bu hükümlere göre, ikametgahı Türkiye'de bulunan veya bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturan gerçek kişiler Türkiye'de yerleşmiş sayılacaklarından, elde ettikleri gelirlerin tam mükellefiyet esasına göre gelir vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

Yine Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 14 numaralı bendinde, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretlerin gelir vergisinden istisna edileceği hüküm altına alınmıştır.

Konuya ilişkin olarak 147 seri nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Kanuni ve İş Merkezi Türkiye'de olmayan Dar Mükellefiyete Tabi İşverenlerce Hizmet Erbabına Döviz Olarak Ödenen Ücretler" başlıklı 1-c bölümünde gerekli açıklamalara yer verilmiştir.

Buna göre, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına ödenen ücretlere istisna uygulanabilmesi için;

1- Türkiye'de hizmet arz eden gerçek kişinin bağlı olduğu işverenin dar mükellef kurum olması, bu kurumun da Türkiye'de hiçbir şekilde kazanç elde edecek şekilde faaliyette bulunmaması,

2- Dar mükellef kurumda çalışan kişinin hizmet erbabı ve yapılan ödemenin de ücret niteliğinde olması,

3- Dar mükellef kurumun Türkiye'deki personeline yapılacak ödemenin, bu kurumun yurtdışı kazançlarından karşılanması,

4- Ücretin döviz olarak ödenmesi,

5- Ödenen ücretin dar mükellef kurumun Türkiye'deki hesaplarına gider olarak kaydedilmemesi şartlarının bir arada bulunması gerekmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde

"Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez." hükmü ile

Aynı Kanunun 86 ncı maddesinde;

"Aşağıda belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez.

1- Tam mükellefiyette;

...

b) Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretler (birden fazla işverenden ücret almakla beraber, birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerinin toplamı, 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı aşmayan mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretleri dahil)

..." hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler sayılmış ve bu fıkranın birinci bendinde de  hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) Kanunun 103 ve 104 üncü maddelerine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği hükmüne yer verilmiştir. 95 inci maddenin birinci fıkrasının 1 numaralı bendinde ise ücretlerini yabancı bir memleketteki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet erbabının gelirlerini yıllık beyanname ile bildirecekleri hüküm altına alınmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, yurt dışındaki işveren şirketinizin Türkiye'deki distribütörler aracılığı ile satılmakta olan ürünlerine satış sonrası verdiğiniz teknik destek hizmetini şirketin asıl faaliyetinden ayırmak mümkün değildir.

Dolayısıyla, Gelir Vergisi Kanununun 23/14 fıkrasında yer alan istisnaya ilişkin olarak 147 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan şartların ihlal edildiği anlaşıldığından, söz konusu ücret gelirinizin Kanunun 23 üncü maddesinin 14 numaralı bendine göre gelir vergisinden müstesna olması mümkün bulunmamaktadır.

Diğer taraftan, "Türkiye Cumhuriyeti ile Çin Halk Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma  Anlaşması" 20.01.1997 tarihinde yürürlüğe girmiş olup hükümleri 01.01.1998 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.

Anlaşmanın "Bağımlı Faaliyetler" başlıklı 15 inci maddesinin 1 inci fıkrasında;

"1. 16, 18, 19, 20 ve 21 inci madde hükümleri saklı kalmak üzere, bir Akit Devlet mukiminin bir hizmet akdi dolayısıyla elde ettiği maaş, ücret ve diğer benzeri menfaatler, bu hizmet diğer Akit Devlette ifa edilmedikçe, yalnız ilk bahsedilen Devlette vergilendirilebilecektir. Eğer hizmet diğer Devlette ifa edilirse, buradan elde edilen gelir diğer Akit Devlette vergilendirilebilir.

..."

hükmü yer almaktadır.

Buna göre, Anlaşmanın 4 üncü maddesi çerçevesinde Türkiye mukimi (yerleşik)  kabul edilen bir kişinin bağımlı faaliyetlerden elde ettiği gelirleri vergileme hakkı, hizmet Çin Halk Cumhuriyeti'nde ifa edilmedikçe yalnızca Türkiye'ye ait bulunmakta olup vergileme, iç mevzuat hükümlerimiz çerçevesinde yapılacaktır.

Ayrıca, Türkiye mukimi olarak söz konusu hizmetlerin bir kısmını Orta Doğu ülkelerinde icra etmeniz halinde de hizmet sunduğunuz ülke ile ülkemiz arasında Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması bulunması durumuna göre konunun ayrıca değerlendirileceği tabiidir.

Dolayısıyla, Çin Halk Cumhuriyeti'nde mukim şirket tarafından ifa ettiğiniz hizmet karşılığında tarafınıza yapılan ödemelerin ücret kapsamında değerlendirilerek Türkiye'de gelir vergisine tabi tutulması ve ödemelerin doğrudan doğruya yurt dışından yapılması nedeniyle söz konusu ücretlerin Gelir Vergisi Kanununun 95 inci maddesine göre yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

 

 

 

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.